長期掛帳的預(yù)收帳款怎么進(jìn)行銷帳?有稅務(wù)風(fēng)險嗎?

2016-02-14 點擊數(shù):875

【題引】在群里看到有人發(fā)問:“請問:如果有一筆客戶的預(yù)收款,已經(jīng)過了五年都沒有要求發(fā)貨或者退款,可以轉(zhuǎn)為營業(yè)外收入嗎?

許多網(wǎng)友參與了討論,有的說兩年就應(yīng)該轉(zhuǎn)營業(yè)外收入了,有的說應(yīng)該轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)收入,有的說長期掛著這些預(yù)收沒有問題嗎?稅務(wù)不查嗎?

很是熱鬧。那么究竟應(yīng)該如何處理比較妥當(dāng)呢?

一、預(yù)收款核銷在財務(wù)上的處理問題

(一)預(yù)收款是什么?

預(yù)收款無論在財務(wù)準(zhǔn)則,還是稅法上都沒有一個完整的概念,一般情況下,泛指尚未提供商品(產(chǎn)品)、勞務(wù)、服務(wù)或者雖已開始提供、但尚未到達(dá)收入確認(rèn)之前按合同或協(xié)議約定分期收到的款項。

預(yù)收款銷售對于工(商)業(yè)企業(yè)來說,通常指企業(yè)銷售商品時,購買方在商品尚未收到前按合同或協(xié)議約定分期付款,銷售方在收到最后一筆款項時才交貨的銷售方式。

工(商)業(yè)企業(yè)的“預(yù)收款”科目核算企業(yè)按照合同規(guī)定向購貨單位預(yù)收的款項。

預(yù)收款銷售形式一般發(fā)生在產(chǎn)品緊俏的情況下,對于時間長、跨年度的制造工程也會進(jìn)行分期預(yù)收資金約定。

這里討論工業(yè)企業(yè)的逾期預(yù)收款的核銷問題。其他類型企業(yè)也可以參照。

(二)正常情況下預(yù)收款的收入確認(rèn)

1、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對收入確認(rèn)的規(guī)定

根據(jù)《財政部關(guān)于修改〈企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則〉的決定》(中華人民共和國財政部令第76號)第六章收入的規(guī)定:

第三十條收入是指企業(yè)在日?;顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

第三十一條收入只有在經(jīng)濟(jì)利益很可能流入從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加或者負(fù)債減少、且經(jīng)濟(jì)利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認(rèn)。

第三十二條符合收入定義和收入確認(rèn)條件的項目,應(yīng)當(dāng)列入利潤表。

2、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對銷售商品采用預(yù)收款方式的收入確認(rèn)

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第五十九條第(二)點:銷售商品采取預(yù)收款方式的,在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。

因此,正常情況下,企業(yè)按合同或協(xié)議履行完成后將商品發(fā)出或交付使用時確認(rèn)收入。

借:預(yù)收款

 貸:收入(主營業(yè)務(wù)收入)

(三)逾期預(yù)收款怎么處理?

對于逾期的預(yù)收款,什么時候處理沒有明確的規(guī)定,但有可以參考的依據(jù):

1、依據(jù)合同或協(xié)議進(jìn)行處理。一般情況下都會有相應(yīng)的逾期處理協(xié)定,就可以作出相應(yīng)的確認(rèn)。

2、沒有約定,購貨方長期沒有要求發(fā)貨或者退回貨款。這種情況一般非常特殊,基本上是對方企業(yè)因為某種特殊原因發(fā)生消亡,沒有人來管理這筆資金了。對于企業(yè)來說,就是成為無法支付的意外所得。這時,可以按照確認(rèn)無法支付的時期確認(rèn)收益。

3、參考的文件依據(jù):

《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2011年第25號)第二十三條:“企業(yè)逾期三年以上的應(yīng)收款項在會計上已作為損失處理的,可以作為壞賬損失,但應(yīng)說明情況,并出具專項報告。”第二十四條規(guī)定:“企業(yè)逾期一年以上,單筆數(shù)額不超過五萬或者不超過企業(yè)年度收入總額萬分之一的應(yīng)收款項,會計上已經(jīng)作為損失處理的,可以作為壞賬損失,但應(yīng)說明情況,并出具專項報告?!?/span>

上述是對逾期應(yīng)收款項報損的規(guī)定,那么對應(yīng)的,對方企業(yè)是否需要做收益處理呢?

由上分析,筆者認(rèn)為:預(yù)收款超過合同或者協(xié)議約定結(jié)算期限,對方?jīng)]有要求發(fā)貨或者退款,雖然沒有目前規(guī)定確認(rèn)收益的時候,但企業(yè)應(yīng)該參照逾期應(yīng)收款項財產(chǎn)報損的辦法,在對對方進(jìn)行核實,存在相應(yīng)情形時進(jìn)行確認(rèn)收益。上述企業(yè)的預(yù)收款已經(jīng)超過五年,可以經(jīng)過情況核實后轉(zhuǎn)入收益處理。

《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》第二十二條規(guī)定:企業(yè)應(yīng)收及預(yù)付款項壞賬損失應(yīng)依據(jù)以下相關(guān)證據(jù)材料確認(rèn):

(一)相關(guān)事項合同、協(xié)議或說明;

(二)屬于債務(wù)人破產(chǎn)清算的,應(yīng)有人民法院的破產(chǎn)、清算公告;

(三)屬于訴訟案件的,應(yīng)出具人民法院的判決書或裁決書或仲裁機(jī)構(gòu)的仲裁書,或者被法院裁定終(中)止執(zhí)行的法律文書;

(四)屬于債務(wù)人停止?fàn)I業(yè)的,應(yīng)有工商部門注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照證明;

(五)屬于債務(wù)人死亡、失蹤的,應(yīng)有公安機(jī)關(guān)等有關(guān)部門對債務(wù)人個人的死亡、失蹤證明;

(六)屬于債務(wù)重組的,應(yīng)有債務(wù)重組協(xié)議及其債務(wù)人重組收益納稅情況說明;

(七)屬于自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力而無法收回的,應(yīng)有債務(wù)人受災(zāi)情況說明以及放棄債權(quán)申明。

(四)逾期預(yù)收款核銷計入什么科目?

根據(jù)〈企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則〉第五章“所有者權(quán)益”第二十七條中關(guān)于所得的規(guī)定“利得是指由企業(yè)非日常活動所形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入?!币虼耍瑘?zhí)行會計準(zhǔn)則的企業(yè),預(yù)收款核銷應(yīng)該計入按照“所得”記入相關(guān)科目,不記入收入科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第六十八條規(guī)定:“營業(yè)外收入,是指小企業(yè)非日常生產(chǎn)經(jīng)營活動形成的、應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的凈流入。小企業(yè)的營業(yè)外收入包括:非流動資產(chǎn)處置凈收益、政府補助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、違約金收益等。通常,小企業(yè)的營業(yè)外收入應(yīng)當(dāng)在實現(xiàn)時按照其實現(xiàn)金額計入當(dāng)期損益?!币虼?,執(zhí)行小會計準(zhǔn)則的企業(yè),預(yù)收款核銷應(yīng)該記入“營業(yè)外收入”科目。

二、預(yù)收款核銷在稅收上的處理問題

(一)逾期預(yù)收款核銷是否涉及增值稅?

根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定,銷售貨物是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)。

根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第三十八條規(guī)定,“采取預(yù)收貨款方式銷售貨物,為貨物發(fā)出的當(dāng)天,但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物,為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天?!?/span>

因此,收取的預(yù)收款只有在貨物發(fā)出后才產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)。上述企業(yè)至今沒有發(fā)出貨物,就不涉及增值稅問題。

(二)逾期預(yù)收款核銷的所得稅處理

《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》(國稅函[2008]875號)對銷售收入、勞務(wù)收入的確認(rèn)進(jìn)行了明確,沒有涉及逾期預(yù)收款核銷情形。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十二條規(guī)定:“企業(yè)所得稅法第六條第(九)項所稱其他收入,是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項至第(八)項規(guī)定的收入外的其他收入,包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等?!?/span>

逾期預(yù)收款作呆帳核銷可以參照該項目確認(rèn)為其他收入,計入應(yīng)稅所得額申報企業(yè)所得稅。

三、預(yù)收款長期掛帳的稅收風(fēng)險

預(yù)收款作為預(yù)定貨物、商品或者工程,一般情況下都會按照合同或者協(xié)議履行。預(yù)收款長期掛帳或者核銷總是存在一些特殊情況。從檢查的情況來看,因為對方公司不要求開發(fā)票,收了款始終掛在預(yù)收款長期不作處理的情況比較多,號稱“避稅”,實際就是逃避納稅。

因此,預(yù)收款長期掛帳必然成為稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)注對象。

為此,國家稅務(wù)總局印發(fā)了《企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則(試行)》(國稅發(fā)〔2007〕10號)的通知中明確了對預(yù)收帳款的審核要求(摘錄相應(yīng)部分):

1、采用預(yù)收賬款銷售方式的,應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出時,確認(rèn)收入的實現(xiàn)。結(jié)合預(yù)收賬款、存貨等科目,審核是否存在對已收貨款并已將商品發(fā)出的交易不入賬、轉(zhuǎn)為下期收入等情形。

2、預(yù)收賬款的審核

(1)獲取預(yù)收貨款明細(xì)表并與明細(xì)賬、總賬相核對。

(2)初步確認(rèn)所列客戶的合同、訂單及其支付項目是否按稅法規(guī)定繳納相關(guān)的稅收。

(3)審核借方發(fā)生額與相關(guān)的資產(chǎn)或費用科目。

(4)審核合同、訂貨單、驗收單、購貨發(fā)票、客戶對賬單等有關(guān)附件及憑證,核對應(yīng)付金額是否正確。

(5)對于長期掛賬的金額,應(yīng)重點審核企業(yè)資產(chǎn)和相關(guān)費用的合理性和準(zhǔn)確性,發(fā)生的呆賬收益是否已按稅法規(guī)定作出相應(yīng)的稅務(wù)處理。

(6)在必要的情況下,可函證預(yù)收貨款。

(7)核對相關(guān)的發(fā)貨記錄或提供服務(wù)記錄,審核預(yù)收賬款轉(zhuǎn)銷是否及時、正確。未轉(zhuǎn)銷的預(yù)收貨款,應(yīng)特別關(guān)注其是否存在不作或未及時作收入處理的情況。

(8)審核預(yù)收貨款賬戶的記賬匯率及匯兌損益計算的正確性。

(9)對應(yīng)付賬款進(jìn)行賬齡分析,審核3年以上無法付出的應(yīng)付賬款是否調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

總之,對預(yù)收款超期并明確不再發(fā)貨或者退款,作為企業(yè)收益的,應(yīng)及時轉(zhuǎn)入收益,并計應(yīng)稅所得額,申報交納所得稅。對利用預(yù)收款對實際已經(jīng)實現(xiàn)的銷售作長期掛帳處理的,一經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查實,將受到處罰。

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